Chapitre 1

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Chapitre 1

• Objectifs, concepts et principes
• de la comptabilité de gestion

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Chapitre 1

• 1 - Objectifs de la comptabilité de gestion
• 2 - Les concepts de coûts fondamentaux pour le
  management
• 3 - Les principales productions de la
  comptabilité de gestion
• 4 - La comptabilité de gestion décrit
  lorganisation et la modélise

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1. Objectifs de la comptabilité de gestion 

• Aider les managers à optimiser le lien entre
  ressources et performance.
• Exemples 
• Ce produit en cours de développement
  laissera-t-il la marge attendue ?
• Que se passera-t-il si on sous-traite ce
  processus ?
• Ce centre de responsabilité est-il performant ?
• Combien nous coûte ce dysfonctionnement ?
• Quelles sont les contributions de chacun de nos
  produits, de nos clients, à notre bénéfice ?
• Faut-il accepter la remise exigée par ce nouveau
  client ?
• Quels coûts inutiles notre façon de travailler
  crée-t-elle chez nos fournisseurs ?
• Comment organiser un partenariat mutuellement
  gagnant avec nos clients ?

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2. CONCEPTS

• A - Coûts pertinents pour la décision
• B - Coût dopportunité
• C - Comportement des coûts
• D - Comment agir sur eux ?

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2. Concepts
A. COÛTS PERTINENTS

• Complets ou partiels ?
• L enjeu vision à court ou long terme
• Sunk costs
• Coût marginal à court et long terme
• Processus de constitution dun coût par stade,
  directs ou indirects

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Coûts par stade (p. 35)
Résultat
Marge sur coût de production
Coûts horsproduction
Marge sur coût d achat
Prix deVente
Coût de revient complet
Autres charges deproduction
Coût de production
Coûtd achat
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Degré d insertion dans les processus consommés
par les produits
Énergie consommée par les machines Loyer des
machines
Fort
Salaires des chefs d atelierEntretien de
l usineAssurance de l usine
Crédibilité croissante du coût total rattachéà
un produit
Salaires du siège Coûts en télécoms du siège
Faible
Ou (?)
Différents degrés dans les coûts indirects (p.
36)
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B. COUT DOPPORTUNITE
Vous achetez un billet pour la finale de la Coupe
du Monde de football et vous le payez 300 F. Le
jour du match on vous en propose 10 000 F.
Les garder
300 F
L utiliser
Acheter un billet
Le billet
Le vendre
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Coût dopportunité et facturation interne
La division maintenance de la société A vend ses
interventions 400 F par heure aux clients
externes. Elle supporte un coût de 250 F par
heure, dont 50 F de déplacement. A quel prix
doit-elle proposer ses interventions aux autres
entités de A, sachant qu elle ne supporterait
pas, en interne, de déplacement ?
L enjeu décentraliser et faire converger
lintérêt local et lintérêt général
A
Coût d opportunité 400 - 50 350
200 50
Client interne
Maintenance
?
400
320
10
C. Quel est le comportement des coûts ?

• Coûts variables volumiques sajustent selon la
  quantité du produit ou service final
• Exemple matière consommée
• Coûts variables indivis sont déclenchés
  forfaitairement par rapport au service final
• Exemple carburant de lautobus, péage de
  lautoroute
• Coûts de capacité ressources consommées pour
  être capable d assurer une activité dans des
  conditions définies de performance (qualité,
  délai, variété des options)
• Exemple assurance dune voiture, loyer du
  garage, amortissement...

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Coûts de capacité et coûts variables (p. 39)
Coûts de capacité
Coûts non fatals
Coûts décidés en raison de la performance
recherchée
Prochaine décision possible
Constat des coûts
Temps
T
Coûts variables cumulés
Survenance de l événement qui les déclenche
(inducteur d activité)
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Exemples de coûts variables indivis (p. 40)
Expédition 400
Réglage 250
Transport 100
Conditionnement 10
1
Mais alors, que signifie un coût unitaire qui les
regroupe ?
13
Une réponse limputation rationnelle (p. 41)
Total F
Coût de sous-activité
Coût de sous-activité
F.n/N
Coûts absorbés
Coût unitaire F/N
n
N
Coûts de capacité (ou variables indivis)
Niveau réel de fonctionnement
Potentiel
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Exemple
Un  manager  coûte 1 000 000 F par an dans un
cabinet daudit. Il est supposé facturer 80 de
son temps soit 1 250 h par an. En 1999 il a
facturé 1000 h.
F 1000000
200 000
F.n/N 800000
1000
800
N 1250
n 1000
15
Ces critères se combinent, notamment (p. 41)
Doù la carte suivante
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Degré d insertion dans les processus consommés
par les produits
Crédibilité croissante du coût unitaire du produit
Fort
Énergie consommée par les machines
Loyer des machines
Crédibilité croissante du coût total rattachéà
un produit
Entretien de l usine Salaires des chefs
d atelier
Assurance de l usine
?
Coûts en télécoms du siège
?
Salaires du siège
Faible
Relation entre leur cause de déclenchement et le
volume produit
Faible à court terme
Forte
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D. Comment agir sur les coûts dune activité
(cost management) ?
Celui qui dépense nest pas toujours celui qui
induit les coûts (cf.processus)
Inducteur d activité (activity driver)
lévénement qui déclenche l activité Exemple
activité  entretien des véhicules des vendeurs 
nombre de km
Organisation
Inducteur de coûts (cost driver) la loi
économique Exemple économies déchelle,
apprentissage...
Pertinence de la stratégie
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3. Les principales productions de la comptabilité
de gestion

• Coûts complets (par objet de coût activité,
  produit, processus, attribut du produit,etc.)
• Coûts partiels
• Coût variable (dit Direct costing)
• Imputation rationnelle
• Coûts préétablis

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Le coût complet (p. 44)
Entrent dans lecalcul des coûts des produits
Coûts constatés
Variables
Directs
Indirects
Fixes
Directs
Indirects
Logique long terme
Résultats par produits
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Le  direct costing  (p. 45)
Coûts constatés Variables
Entrent dans lecalcul des coûts des produits
N y entrent pas
Directs
Indirects
De capacité
Directs
Indirects
Marges sur coûts variablespar produits
Logique point mort
Résultat
21
Principe du point mort
Montants
Chiffre d affaires
Coût total
v
F
P
Quantités
Q F/(P-v)
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Le cas dun déficit structurel
CA, COÛTS
COÛTS
CA
QUANTITE
23
Un autre cas dun déficit structurel
CA et coûts
Coûts en IR (v F/N)
CA
COÛTS
v
F
Coût en IR
Point mort
Capacité N
Quantité
Prix
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Limputation rationnelle (p. 46) 
Coûts constatés Variables
Entrent dans lecalcul des coûts des produits
N y entrent pas
Directs
Indirects
De capacité
Coûts de sous-activité
Directs
Indirects
Logique lien court-long terme
Marges sur coûts d imputation rationnelle
Résultat
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Coûts préétablis
Normes de coûts élémentaires
Saisie du réel
Écarts
Logique suivi des normes
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Des coûts différents pour des usages différents
(p. 47)
Stratégie
Management du court terme
(Direct costing) Imputation rationnelle
Finaliser
Direct costing
Coût complet
Coûts préétablis et écarts
Piloter
Convention comptable
Postévaluer
Contrôleopérationnelou des tâchesou
d exécution
Contrôlestratégique
Contrôlede gestion
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Exemple
Faut-il accepter la commande de 1000 unités à 85
F par unité, sachant que - le coût variable
unitaire est de 55 F, - les coûts de capacité
totaux de l entreprise sont de 150 000 F par
mois - sa capacité mensuelle de production est de
4000 unités, - le prix habituel est de 125 F
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Cette commande coûte ce quelle nous oblige à
sacrifier
Si elle oblige à sacrifier d autres commandes,
son coût est la perte de CA qu elle implique
Sinon, son coût est la valeur des ressources
qu elle fait consommer
Exemple on sattend à vendre 3400 unités à 125
F.
3000 unités  non pertinentes 
400
600
125 F
80 F ?
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Perte de CA sur 400 unités Coût variable de 600
unités
400 x 125 50 000
400 x 85 34 000
- 16 000
600 x 55 33 000
600 x 85 51 000
18 000
83 000
Chiffre d affaires
1000 x 85 85 000
Contribution de la commande
2 000
On peut vérifier
Sans la commande Ventes 400 x 125 50
000 Coût variable 55 x 400 22 000 Marge
400 x 70 28 000
Avec la commande Ventes 1000 x 85 85
000 Coût variable 1000 x 55 55 000 Marge
1000 x 30 30 000
30
Mais les 600 unités  libres  n ont-elles pas
dautre coût dopportunité que les coûts
variables ?
Le coût de la capacité immobilisée 150000/4000
37,7 F soit, pour 600 unités, 22 500 F
Lattente d autres commandes au prix normal ou à
un prix supérieur à 85 F
A moyen terme il manque 7 F au moins !
55 37,5 92,5 F
31
4. La comptabilité de gestion décrit et modélise
les processus de l entreprise

• A - Elle décrit les processus
• B - Elle modélise leurs coûts

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A - La comptabilité de gestion décrit les
processus de lentreprise (p. 51)
Exemple COQ
Les produits, processus et autres objets de
coûts
Les produits
Des vendeurs
L entretien des véhicules de fonction
Des activités
Les entités (centres d analyse)
Les entités
Le garage
MO, fournitures,machines
Les ressources
Les ressources
Activity-Based Costing
PCG 1982
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La comptabilité de gestion repose donc sur des
classements successifs (image débit-crédit)
Salaires
Loyers
Charges par nature
Garage
Charges par entité
Entretien des véhicules de service
Charges par activité
Charges par produit, par client, etc.
Charges par processus
Et/ou
Coût de distribution du produit X
Présence commerciale
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Image hypercube
Événement
Salaires
Entretien du parc de camions
Entretien des véhicules de fonction
Garage
Vendeur X
35
B - La comptabilité de gestion modélise les flux
Les entités consomment des ressources quelles
allouent à des activités
Que faire des consommations communes à plusieurs
entités et/ou à plusieurs activités ?

• Ne pas les allouer
• Trouver une clé de répartition
• Les rendre  directes 

36
NB. Les relations entre activités et entités
peuvent être complexes (p. 54)
Exemple préparer une proposition de conseil
Entité A
Entité B
Activité 1
Activité 2
Entité C
Activité 3
37
Les produits consomment les activités
Imputer le coût dune activité au prorata des
unités d œuvre quelle produit
Exemple imputer le coût de l activité
contrôle qualité des matières reçues au prorata
du nombre de contrôles effectués
Le laboratoire coûte 1 200 000 F par mois, son
activité de contrôle qualité des réceptions coûte
400 000 F. Il effectue 80 contrôles dans le
mois. Chaque contrôle coûte donc 5 000 F. Le
contrôle du colorant X44, qui demande 28 tests,
coûte donc 28 x 5 000 140 000 F.
MAIS...
38
Le coût du contrôle qualité est formé de diverses
charges élémentaires...
Salaires, loyers, fournitures, amortissement de
matériels, entretien, chauffage, etc.
A-t-on le droit de les traiter en bloc ?
C est-à-dire de les imputer toutes de la même
façon ?
Le faire, cest supposer que chaque contrôle
coûte la même chose, donc se déroule de la même
façon et mobilise les mêmes ressources.
C est-à-dire supposer que les coûts de cette
activité sont homogènes, autrement dit...
39
qu ils sont dans des proportions stables entre
eux
Coûts homogènes (p. 59)
Coûts non homogènes (p. 60)
Ratio stable
Ratio instable
Ou encore 1 A équivaut à 3 B
A coûte 45 et B coûte 55 Mais si on prend lheure
pour UO (coût 25), on trouve que A coûte 75 et B
25
A coûte 75 et B coûte 25. Calcul direct, ou en
prenant lheure pour UO (coût horaire 25), ou
A,ou le kg de fournitures.
40
Une unité dœuvre est une unité corrélée à un
ensemble de coûts homogènes et qui permet donc
de les imputer

• Une unité d œuvre na pas toujours la propriété
  dêtre la cause des coûts (inducteurs)

Exemple coût d entretien des véhicules des
vendeurs
Inducteur d activité les kms Inducteur de coût
la compétence des mécaniciens, etc.
Unité d œuvre l heure de main-d oeuvre
41
Donc, ne pas confondre unité dœuvre et inducteur
(p. 58)
Causes des coûts de l activité
Inducteurs d activité ex la réclamation
d un client
Inducteur de coût Ex. La capacité
d apprentissage
Unités d oeuvre
Ex. nb de ruptures de charge
Ex. nb de séries lancées
Ex. heures
Quant à lhomogénéité des coûts, cest une
contrainte qui détermine la complexité de la
comptabilité de gestion. Elle dépend de ...
42
La technologie, au sens de la variété des
processus (p. 61)
Les tâches élémentaires
Mettre au point la gamme de couleurs d un
prospectus
Tâche
Stable
ou - Stable
Stable
forment des activités
Réaliser un publipostage
Activité
Stable
Stable
qui s articulent en processus
Assurer la promotion commerciale
Processus
Stable
D où les  blocs  de coûts homogènes
lesquels sont appelés par les produits
Du produit X dans la région Z
Produit
Donc stable
Possibilité d option
Sur mesures
Ils induisent des processus plus ou moins stables
achetés par les clients
Auprès des distributeurs de boissons non
alcoolisées
Client
Job order pur
Process costing
Méthode UVA
PCG 1982
ABC
Ford
Taylor
Artisan
43
Enfin, ne pas confondre (P. 61)
Coût variable
Et ce qu elle restitue
Coût complet
IR
Écarts
 L usine comptable , qui saisit et organise
les données Sections homogènes Process
Costing UVA Méthode des coefficients ABC
44
En résumé, il est fondamental de voir que
L'inducteur d'activité est l'événement qui
déclenche l'activité (notion de cause).
Ex. la remise d'un colis à transporter
déclenche lactivité  livrer .
L'unité dœuvre est la variable qui modélise le
comportement des coûts de l'activité (notion de
corrélation)

• A court terme, les coûts sont variables
• volumiques le nombre de départs pour le
  carburant de lactivité  livrer dans Paris .
• indivis le coût variable d un départ par
  rapport au nombre de colis.

A long terme, les coûts sont des coûts de
capacité l assurance du véhicule pour
l activité  livrer .
45
L'unité d'oeuvre est unique pour les trois
catégories de coûts d'une activité si ces trois
catégories de coûts - sont modélisées par une
seule unité commune (évident), - sont modélisées
respectivement par des unités différentes mais
liées de façon stable (ex. nb de km, nb de
départs, nb de véhicules).
Corollaire 1 un coût unitaire a un sens si le
dénominateur est lié de façon stable avec les
unités d'oeuvre des coûts qui entrent dans le
calcul du numérateur (ex. coût par
voyageur). Corollaire 2 pour les coûts
variables indivis et les coûts de capacité,
l'imputation rationnelle est nécessaire pour
vérifier l homogénéité et surtout pour obtenir
un chiffre exploitable par le management.
L'inducteur d'activité est une unité dœuvre s'il
déclenche des coûts homogènes, donc si
l inducteur déclenche toujours la même séquence
de tâches dans l'activité et si elles sont
toujours effectuées plus ou moins de manière
identique, consommant les mêmes ressources.
46
Suite du cours
Contrôle stratégique
Contrôle de gestion
Contrôle opérationnel
Finaliser
Chapitres 3 et 4
Chapitre 2
Piloter
Chapitre 5
Postévaluer
Chapitre 6